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研究生:黃翰威
研究生(外文):Han-Wei Huang
論文名稱:電子商務課徵營利事業所得稅時實施移轉訂價查核之法律問題研究
論文名稱(外文):The legal research on transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation under electronic commerce activitie
指導教授:程明修程明修引用關係
學位類別:碩士
校院名稱:東吳大學
系所名稱:法律學系
學門:法律學門
學類:一般法律學類
論文種類:學術論文
論文出版年:2007
畢業學年度:95
語文別:中文
論文頁數:180
中文關鍵詞:電子商務移轉訂價
外文關鍵詞:electronic commercetransfer pricing
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電子商務一方面改變了傳統實體商品交易及行銷之程序與付款之方法,模糊了交易之起始點與接收點,另一方面電子商務創造出數位產品、線上交易與虛擬市場,而使電子商務交易可能成為新的課稅標的。在網際網路無國界之狀況下,跨國交易之課稅問題及電子商務資本之移動性問題,使電子商務交易所產生之課稅問題更具複雜性與衝突性。其中,電子商務就營利事業所得稅課徵所涉之移轉訂價查核法制之影響,尤為今日國際間關注之焦點。而世界各國雖對於吸引外來資金投入內國從事經濟活動,分設不同之稅制規定及租稅獎勵獎勵措施,然對於內國之稅捐稽徵主管機關而言,跨國企業所為移轉訂價之租稅規劃卻可能使國家租稅收入遭到侵蝕,故世界各國為防止跨國企業透過不當之移轉訂價策略,對於收入、成本費用及利潤進行不合理之移轉分配,均陸續採取相關措施加以防堵,而實施移轉訂價查核稅制即為各國普遍所採。因電子商務欠缺固定營業場所,且難以確定所得來源並建立比較性,故傳統的移轉訂價法則常採之可比較未受控價格法、可比較未受控交易法、再售價格法、成本加價法及可比較利潤法等以可比較性之建立為基礎者,或難適用於電子商務。因此,今日法制就交易日趨頻繁且交易型態不斷翻新的電子商務,實施移轉訂價查核時亦應有必予以調整,而調整之方式應可本於最佳原則方法,選擇利潤分割法適用於電子商務之移轉訂價之查核上。鑑於電子商務於性質上難以建立一般移轉訂價查核上所需建立之可比較性,則於我國法制上亦應可依查核準則第9條之規定,採用利潤分割法於電子商務之移轉訂價之查核上。
E-commerce changes the procedure of the transaction and marketing as well as the method of payment made of traditional substantial goods. Also, E-commerce creates digital products; on-line transaction and virtual market, making E-commerce becomes the latest subject to be taxed. The taxation related to E-commerce contains several issues including tariff, value added tax, income tax and so on. In the boundless Internet environment, the issues of taxation on cross-border transaction and the capital movement of from E-commerce make the taxation on E-commerce more difficult and conflict, especially in the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation under electronic commerce activities. Although, the global society has diverse tax regime and incentives to attract foreign capital to be invested in domestic industry. With the opinion of the domestic tax authority, however, tax management of the transfer pricing of the international enterprise might erode the national income from taxation. Therefore, to prevent the international enterprise from unduly transferring income, expenses and profit by adopting undue transfer pricing strategy, many countries conduct relevant measures including the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation under electronic commerce activities. Due to the lack of permanent entity, it is difficult to verify the source of income and build the comparability, the traditional methods of the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation are hard to be applied to the E-commerce. Hence, the legal regime of today should be altered to meet the growing and diverse E-commerce as well as change the traditional methods of the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation, so the profit-split method under the best principle could be applied to the methods of the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation. In reference to foreign legal system, our country had amended Article 43-1 of the Income Tax Law to specify that the tax authority may alter the in come and tax while the associated enterprise avoid or reduce its obligation of rendering tax through undue transactions. Although the above-mentioned Article 43-1 provides the legal basis for tax authority to investigate and alter the undue transfer pricing, the relevant, however, criteria and alteration method did not exist so that the tax authority has no identical standard to conduct the investigate. Moreover, the tax authority never apply the method meets the international standards to conduct the investigation, nor build up the database for reference to avoid the international enterprise from evading tax. To solve this problem, our tax authority amended Article 114-1 of the rule of transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation on January, 2004 and issue the rule of transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation, specify that all the transaction between the associated enterprises should be price under the rule of arm-length transaction. Also, with the reason of lack of permanent entity, it is difficult to verify the source of income and build the comparability, our country should also the profit-split method under the best principle on the transfer pricing investigation of profit-seeking enterprise income taxation under electronic commerce activities.
第一章 緒論 10
第一節 研究動機 10
第二節 研究目的 12
第三節 研究方法 12
第四節 預期結果 13
第二章 電子商務之基本概念 13
第一節 前言 13
第二節 電子商務之定義 14
一、國際組織之研究意見 14
二、外國學者之見解 15
第三節 電子商務之發展 17
一、國際電子商務發展史 17
(一)1960年代中期至1970年代初期 17
(二)1970年代初期至1970年代末期 18
(三)1970年代末期至1980年代中期 19
(四)1980年代中期至1990年代初期 19
(五)1990年代迄今 20
二、我國電子商務發展歷程 21
第四節 電子商務之交易架構與流程 21
一、電子商務之交易架構 21
二、電子商務之交易流程 22
第五節 電子商務之類型 23
一、企業與企業間之交易(Business to Business, B2B) 23
二、企業與個人間之交易(Business to Customer, B2C) 24
三、個人與個人間之交易 24
第三章 電子商務課徵租稅之基本原則 25
第一節 前言 25
第二節 國家租稅體系建構標準與傳統之課稅基本概念 25
第一項 國家租稅體系建構標準 25
一、中立性 25
二、平等性 25
三、簡單性 26
四、可執行性 26
五、促進經濟繁榮 26
第二項 傳統之課稅基本概念 26
一、常設機構(Permanent Establishment, PE) 26
二、目的地課稅原則與來源地課稅原則 27
三、所得來源國課稅原則與所得居住國課稅原則 27
(一)來源國課稅原則 27
(二)居住國課稅原則 28
四、納稅義務人 29
五、國際間課稅權之分配 29
第三節 電子商務對於傳統稅法基本原則之挑戰 30
第一項 傳統之稅法基本原則 30
一、財政收入原則 30
二、國民經濟維護原則 30
三、社會正義原則 31
四、課稅技術原則 31
五、量能課稅原則 31
六、需要原則與功績原則 32
七、實用性原則 33
第二項 電子商務帶來之挑戰 33
一、不易確定納稅義務人身份及課稅所在地 34
二、不易掌握課稅證據及查核 34
三、交易中間人之消失 34
四、電子傳輸商務資料之保密措施 35
五、電子付款系統之採用 35
六、不斷開發之新型數位商品 35
第四節 電子商務之租稅原則 36
一、公平性原則 36
二、簡單性原則 36
三、一致性原則 37
四、確實性原則 37
五、中立性原則 37
六、彈性原則 37
七、稅收充分原則 37
八、稅收分配合理原則 38
九、概括原則 38
第四章 電子商務課徵所得稅之法制研究 38
第一節 前言 38
第二節 國際間就電子商務課徵所得稅之法制 39
第一項 經濟合作暨發展組織(OECD) 39
一、電子商務相關會議歷程 39
(一)OECD「解除電子商務藩籬」會議 40
(二)OECD渥太華會議 41
(三)渥太華會議後議程 42
二、OECD「電子商務租稅架構條件」 43
(一)租稅中立原則 43
(二)租稅效率原則 43
(三)確定性與簡單性原則 44
(四)有效性與公平性原則 44
(五)彈力性原則 44
三、OECD技術諮詢小組之電子商務租稅政策 44
(一)科技技術諮詢小組 45
(二)專業資料評估技術諮詢小組 45
(三)營業利潤技術諮詢小組 45
(四)所得類別技術諮詢小組 45
(五)消費稅技術諮詢小組 46
四、OECD租稅範本對於電子商務之課稅歸類 46
(一)OECD租稅範本草案 46
(二)OECD對於所得之分類 47
(三)OECD對電子商務之所得課稅歸類 52
第二項 聯合國 63
一、聯合國租稅協定範本 64
(一)名詞定義 64
(二)適用範圍 65
(三)所得類別 65
(四)避免雙重課稅之方法 71
(五)特別規定 72
二、聯合國對於電子商務之租稅政策 73
第三項 美國 74
一、電子商務租稅政策 74
(一)電子商務工作小組 75
(二)全球電子商務重要租稅影響研究報告 75
(三)全球電子商務架構研究報告 76
(四)網際網路免稅法案 78
(五)美國政府電子商務工作小組首屆年報 79
二、美國租稅範本就電子商務課稅之規範 80
(一)納稅義務人之決定 81
(二)課稅管轄權之歸屬 81
(三)避免重複課稅 85
(四)無差別待遇 85
(五)相互協議程序 85
(六)資訊交流 86
(七)限制利益條款 86
第三節 我國現行法對於電子商務課徵營利事業所得稅之規定 86
第一項 所得稅之性質 87
一、直接稅 87
二、國稅 87
三、主體稅 88
四、收入稅 88
第二項 所得課稅之法規範 88
一、所得課稅之憲法正當性 88
二、所得稅之課稅原則 89
(一)屬人主義 90
(二)屬地主義 90
三、現行所得稅法之規範 91
(一)綜合所得稅與營利事業所得稅 91
(二)現行所得稅法所定所得稅類型 92
第三項 現行所得稅法對於電子商務課徵營利事業所得稅之適用 97
一、電子商務所得課稅權 97
(一)以網站或伺服器作為固定營業場所決定課稅權之可行性 98
(二)以收款帳戶地點作為固地營業場所決定課稅權之可行性 99
二、電子商務所得類型 100
(一)銷售貨物所得 100
(二)提供勞務所得 101
(三)權利金所得 101
(四)財產交易所得 102
三、電子商務所得課稅範圍 102
(一)實體商品 102
(二)數位與資訊商品 103
(三)線上服務 104
四、電子商務課徵營利事業所得稅之現行稅制檢討 104
(一)事業總機構之認定 104
(二)固定營業場所之認定 106
(三)所得類別與所得來源之認定 106
第五章 移轉訂價查核之法制研究 108
第一節 前言 108
第二節 移轉訂價之基本概念 108
第一項 移轉訂價之意義 108
第二項 移轉訂價之產生原因及目的 109
一、移轉訂價之產生原因 110
(一)為降低關稅 110
(二)克服外匯管制之限制 110
(三)各國稅率之差異 110
二、移轉訂價之目的 111
(一)目標一致性 111
(二)績效的評估 111
(三)稅負極小化 111
第三項 移轉訂價之操作方式 112
第三節 全球移轉訂價查核法制 112
第一項 經濟合作暨發展組織(OECD) 112
一、常規交易原則 113
(一)比較性分析 113
(二)確認真正從事交易之企業 113
(三)單一或組合交易之評估 113
(四)運用常規交易價格 114
(五)運用多年資料 114
(六)損失之查核 114
(七)政府政策之效果 114
(八)故意抵銷 114
(九)使用海關之評價 115
(十)使用移轉訂價方法 115
二、移轉訂價方法 115
(一)傳統交易方法 115
1.可比較未受控制價格法(Comparable Uncontrolled Price Method;簡稱CUP) 115
2.再售價格法(Resale Price Method) 115
3.成本加價法(Cost Plus Method) 116
(二)其他方法 116
1.利潤分割法(Profit Split Method) 116
2.交易淨利潤法(Transactional Net Margin Method) 116
三、稅務行政措施 117
(一)移轉訂價遵循實踐(Transfer Pricing Compliance Practices) 117
1. 查核技術 117
2. 舉證責任 117
3. 罰則 117
(二)課稅主權之協調 118
第二項 美國 119
一、美國內地稅法第482條實施現況 120
二、美國內地稅法第482條規範架構 120
(一)美國內地稅法第482條構成要件 121
(二)美國內地稅法第482條施行細則之變革 123
1. 起源 123
2. 1988年白皮書 124
3. 1992年提案準則 125
(1) 可比較利潤區間的觀念(Comparable Profit Interval,CPI) 125
(2) 無形資產常規交易價格決定之方法 126
A. 配合交易法(Matching transaction method,MTM) 126
B. 可比較調整交易法(Comparable adjustable transaction,CATM) 127
(三) 可比較利潤法(Comparable profit method,CPM) 127
(3)有形資產移轉規定的修訂 127
4. 1993年臨時細則 129
(1) 最佳方法原則的揭示(best method rule) 129
(2)「常規交易區間」(Arm's length ranged)觀念之擴大使用 130
(3)安全港(safe harbor)的提出 130
(4) 外國法律之限制 130
(5)移轉計價方法的重新建構 131
A. 有形資產 131
B. 無形資產 131
C. 可比較利潤法的引進 132
D. 提出利潤分割法草案 133
5. 1994年最終定案之482條款準則 133
(1) 最佳方法原則 134
(2)非精確基礎之比較(inexact comparable) 134
(3)移轉訂價方法的部份修正 134
(4)無形資產移轉之規定 135
(三)最後定案482條款準則之研析 135
1. 原則性觀念 136
(1) 最佳方法原則 136
(2) 可比較性原則 136
(3) 常規交易原則 138
(4) 常規交易區間 138
(5)審核範圍 139
(6)多年資料的應用 139
(7) 無形資產之法定所有權原則(legal ownership rule) 139
(8) 外國法令的限制 140
(9) 相對調整 140
2. 有形財產之移轉 140
(1)可比較未受控價格法(comparable uncontrolled price method,CUP) 140
(2) 再售價法(resale price method,RPM) 141
(3) 成本加成法(cost plus method,CPLM) 141
(4) 可比較利潤法(comparable profit method,CPM) 142
(5) 利潤分割法(The Profit split Method,PSM) 142
(6) 其它未列舉方法(Unspecified Method) 144
3. 無形財產之移轉 144
(1) 可比較未受控交易法 144
(2) 無形資產的特殊規定 145
5. 勞務提供 147
6. 有形財產之使用 148
第二節 我國移轉訂價查核制度 149
第一項 我國移轉訂價查核制度之立法沿革 149
第二項 我國實施移轉訂價查核之法律基礎 150
一、實質課稅原則 150
二、所得稅法第43條之1 152
第三項 營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則規範架構 153
一、法源依據及適用範圍 153
(一)法源依據 153
(二)適用範圍 153
二、關係人認定標準 154
(一)關係企業 154
(二)關係個人 157
三、規範之交易類型 157
四、可適用之認定原則 158
(一)可比較原則 158
(二)最適常規交易方法 158
(三)個別交易評價 158
(四)使用交易當年度資料 159
(五)常規交易範圍 159
(六)分析虧損 160
(七)收支分別評價 160
五、常規交易適用方法 160
(一)可比較未受控價格法或可比較未受控交易法 161
(二)再售價格法 161
(三)成本加價法 161
(四)可比較利潤法 161
(五)利潤分割法 162
六、納稅義務人之協力 162
(一)申報 162
(二)調查 162
七、稅捐稽徵機關之調查及處理 163
(一)調查方式 164
(二)短漏報之處理 164
八、預先訂價協議 164
第六章 電子商務實施移轉訂價查核之法律問題 166
第一節 電子商務對進行移轉訂價查核之影響 166
第一項 無法明確辨識交易本質 167
第二項 難以建立可比較性 167
第三項 不易取得交易資訊 168
第四項 交易模式複雜化 168
第五項 租稅天堂之濫用 169
第二節 電子商務實施移轉訂價查核之調和措施 169
第一項 OECD之看法 169
第二項 美國之看法 170
第七章 建議與結論-我國法制就電子商務實施移轉訂價查核之應有調整 170
一、中文資料
(一)、書籍類
吳金柱,「租稅法要論」,三民書局出版,2003年2月修訂16版。
吳嘉生,「電子商務法導論」,學林文化事業出版,2003年10月1版。
吳蓮英、宋秀蓮,移轉訂價制度詳解:我國法制暨國際比較,台灣工商稅務出版社,2005年3月。
周天等合著,「數位科技與法律」,財團法人資訊工業策進會科技法律中
心出版,2000年12月初版1刷。
周忠海編,「電子商務法新論」,神州圖書出版,2002年。
林進富,「租稅法總論」,三民書局出版,1999年4月初版。
邵曉薇、郭雨涵,「電子商務導論」,旗標出版,2000年3月初版。
張則堯,「財政學概要」,三民書局出版,1993年11版。
張真誠、林祝興、江季翰編,「電子商務安全」,松崗電腦圖書出版,2000年2月初版。
張進德,「租稅法:理論與實務」,五南圖書出版,1999年9月2版1刷。
許文義,「個人資料保護法論」,三民書局出版,2001年2月初版1刷。
郭木興,「電子商務理論與技術」,�眳p資訊公司,2001年初版。
郭懿美編,「資訊法規」,松崗電腦圖書出版,2000年10月初版。
陳清秀著,「稅法總論」,翰蘆圖書出版,2004年9月3版。
馮震宇,「企業e 化電子商務與法律風險」,元照圖書出版,2002年11月初版1刷。
馮震宇,「網路法基本問題研究(一)」,學林文化事業出版,1999年7月1版。
黃俊杰,「稅捐正義」,翰盧圖書出版,2002年12月初版。
黃俊杰,「憲法稅概念與稅條款」,傳文文化出版,1997年11月1版2刷。
資誠教育金會,「移轉訂價:企業全球化的優勢租稅策略」,2003年2月。
葛克昌,「行政程序與納稅人基本權」,翰蘆圖書出版,2002年10月初版。
顏慶章,「租稅法」,元照圖書出版,1995年10月修訂版。
葛克昌,「所得稅法與憲法」,翰蘆圖書出版,2003年2月增訂版。
葛克昌,「租稅規避與法學方法-稅法、民法與憲法」,稅法基本問題,元照圖書出版,1997年。
葛克昌,「國家學與國家法-社會國、租稅國與法治國理念」,元照圖書出版,1996年4月初版。
葛克昌,「量能原則與所得稅法」,稅法基本問題-財政憲法篇,月旦圖書出版,1997年7月。
戴豪君主編,「網路vs.法律」,財團法人資訊工業策進會科技法律中心出版,1999年2月初版。

(二)期刊論文類
林石猛、莊秋萍,「營利事業所得稅不合常規『移轉訂價』查核準則草案之問題探討」,台灣本土法學雜誌,第68卷,2005年3月,37-71頁。
周釧培,「移轉訂價(Transfer Pricing)之探討與分析-上-,稅務,第1894期,2004年5月10日,41-43頁。
周釧培,「移轉訂價(Transfer Pricing)之探討與分析-下-,稅務,第1895期,2004年5月20日,33-35頁。
李瓊琳,「知識經濟時代電子商務交易之課稅政策」,財稅研究,第33卷第1期,2001年1月,181-196頁。
柯俊榮,「美中台移轉訂價稅制之比較-上-」,稅務,第1919期,2005年1月20日,39-41頁。
柯俊榮,「美中台移轉訂價稅制之比較-下-」,稅務,第1920期,2005年1月31日,38-40頁。
施恬,「OECD 國家之能源稅發展趨勢」,中國稅務旬刊,第1651期,1997年8月10日,16-17頁。
凌忠嫄,「參加1995年OECD 與DNMFS 國家間租稅協定研討會會議報告」,財稅研究,第28卷第1期,1996年1月,149-157頁。
馬嘉應,「電子商務之交易模式對賦稅影響之探討」,財稅研究,第32卷第3期,2000年5月,106-111頁。
馬嘉應、余景仁,「探討我國營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則」,財稅研究,第37卷第3期,2005年5月,90-102頁。
張明德、王金和,「電子商務交易所得稅課稅權之探討(下)」,中國稅務旬刊,第1760期,2000年8月30日,16-20頁。
張明德、王金和,「電子商務交易所得稅課稅權之探討(上)」,中國稅務旬刊,第1759期,2000年8月10日,12-17頁。
張進德,「電子商務交易課稅問題之研究」,企業管理學報,第60期,2004年3月,85-114頁。
張豐淦,「電子商務相關稅務問題探討」,中國稅務旬刊,第1804期,10-12頁。
郭新潔、李玫燕,「美國移轉訂價法令規定及查核實務介紹」,稅務,第1899期,2004年6月30日,7-11頁。
陳志愷,「全面性協定架構及課稅原則介紹—兼談OECD 與UN 稅約範本」,實用稅務,2001年11月,44-50頁。
陳香梅、黃明聖,「從電子商務看傳統所得稅制度的適用性-跨國分析」,經社法制論叢,第33期,2004年1月,147-178頁。陳香梅、賈志豪,「電子商務下之租稅議題及稅收損失估計」,財稅研究,第32卷第6期,2000年11月,1-35頁。
陳群顯,「電子簽章法草案之淺析」,全國律師,第4卷第6期,2000年6月,18-28頁。
陳峰富,跨國關係企業之移轉訂價及非常規交易,全國律師,第9卷第6期,2005年6月,92-110頁。
傅傳訓,「電子商務課稅之問題」,財稅研究,第31卷第1期,2000年1月,1999年1月,1-15頁。
傅傳訓、吳蓮英、陳縵璜,「參加1998年OECD 與DNMFS 國際間租稅協定研討會會議報告」,財稅研究,第31卷第2期,1999年3月,51-64頁。
單珮玲,「來自電子商務的挑戰-電子商務與稅務行政之探討」,實用稅務,210
1999年6月,24-29頁。
單珮玲,「電子商務所得稅議題(下)」,實用稅務,2000年3月,46-51頁。
單珮玲,「電子商務所得稅議題(上)」,實用稅務,2000年2月,75-78頁。
單珮玲,「電子商務消費稅議題(下),實用稅務,2000年5月,41-45頁。
單珮玲,「電子商務消費稅議題(上),實用稅務,2000年4月,51-59頁。
單珮玲,「電子商務租稅政策(下)」,實用稅務,1999年12月,54-59頁。
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洪派緯,(2002),「電子商務發展及其衍生之租稅法律問題研究」,私立中原大學財經法律學研究所碩士論文。
張明德,(2001),「電子商務交易課稅問題之研究」,私立義守大學管理科學研究所碩士論文。
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張鈺婉,(2000),「臺灣地區營業稅制度演變之研究」,國立政治大學財政學研究所碩士論文。
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黃碧鈺,(2002),「電子商務消費稅課稅機制之可行性研究」,國立交通大學經營管理研究所碩士論文。
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1. 單珮玲,「OECD 各國消費稅發展之趨勢」,中國稅務旬刊,第1627期,1996年12月10日,19-25頁。
2. 單珮玲、傅傳訓,「全球網際網路交易衍生之課稅問題研析」,中國稅務旬刊,第1667期,1998年2月10日,7-12頁。
3. 單珮玲,「電子商務租稅政策(上)」,實用稅務,1999年11月,42-46頁。
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